5.3. Первичные задания - начальные сальдо

Страницы: ... 2627282930 ...| Оглавление

5.3. Первичные задания - начальные сальдо

Ответственность аудитора за начальные остатки по счетам в случаях, когда аудиторская проверка финансовой отчетности проводится впервые или в предшествующем году она была проверена другим аудитором, определена МСА 510 «Первичные задания - начальные сальдо». Этот стандарт применяется также в тех случаях, когда аудитор выявил условные факты, обязательства, существовавшие на начало периода. В стандарте говорится, что при первой аудиторской проверке аудитор обычно не имеет полученных ранее доказательств, которые подтверждали бы начальное сальдо, и поэтому должен получить достаточные и уместные доказательства того, что:

• начальные сальдо не содержат искажений, которые могут существенно повлиять на финансовую отчетность текущего периода;

• остатки на конец предыдущего периода были правильно перенесены на начало текущего периода или в необходимых случаях изменены;

• надлежащая учетная политика применяется последовательно, или что изменения в учетной политике были учтены и раскрыты надлежащим образом.

Понятие «начальные сальдо» в МСА 510 определено как сальдо счетов, существующее на начало отчетного периода. Начальные сальдо основываются на сальдо счетов на конец предыдущего периода и отражают влияние хозяйственных операций предыдущих периодов и учетной политики, применявшейся в предыдущем периоде.

В разделе «Аудиторские процедуры» указано, что достаточность и уместность аудиторских доказательств, которые аудитору необходимо получить в отношении начальных сальдо, зависят от следующих факторов:

• учетной политики экономического субъекта;

• был ли проведен аудит финансовой отчетности предыдущего периода, и если да, то было ли заключение аудитора модифицировано;

• характеристики бухгалтерских счетов и риска искажений в финансовой отчетности текущего периода;

• существенности начального сальдо для финансовой отчетности текущего периода.

Аудитору рекомендуется провести аудиторские процедуры по определению последовательности применения соответствующей учетной политики при составлении финансовой отчетности текущего периода; по получению достаточных и уместных аудиторских доказательств относительно начального сальдо путем ознакомления с рабочими документами предшествующего аудитора. Аудитору следует подвергнуть проверке учетные записи, на основе которых формируются начальные сальдо для подтверждения таких долгосрочных активов и обязательств, как основные средства, инвестиции и долгосрочная дебиторская задолженность. В отдельных случаях допускается получение подтверждений начального сальдо от третьих сторон, например, по долгосрочной дебиторской задолженности и инвестициям. В остальных случаях аудитору нужно проводить дополнительные аудиторские процедуры.

В разделе «Аудиторские выводы и отчет (заключение)» отмечаются особенности составления отчета аудитора, если сбор достаточных надлежащих аудиторских доказательств невозможен, а заключение по результатам предыщущей проверки не было бы безоговорочным. Говорится, что, если в результате выполнения процедур, в том числе названных, аудитору не удалось получить достаточных и уместных аудиторских доказательств относительно начальных сальдо, аудиторский отчет (заключение) должен включать в себя один из следующих вариантов:

• мнение с оговоркой;

• отказ от выражения мнения;

• мнение с оговоркой или отказ от выражения мнения относительно результатов деятельности, а также безоговорочно положительное мнение относительно финансового положения (в тех юрисдикциях, где это допустимо).

В тех случаях, когда результаты искажений не учтены и не раскрыты надлежащим образом, аудитор должен выразить мнение с оговоркой или отрицательное мнение соответственно. В тех случаях, когда учетная политика текущего периода не применялась последовательно в отношении начальных сальдо, и если последствия изменения учетной политики не были должным образом учтены и не были раскрыты надлежащим образом, аудитор должен по обстоятельствам выразить мнение с оговоркой или отрицательное мнение соответственно. Если аудиторский отчет (заключение) по финансовой отчетности субъекта за предыдущий период был модифицирован, аудитор должен рассмотреть влияние этого факта на финансовую отчетность текущего периода. Например, если имело место ограничение объема аудита по причине невозможности определения остатка товарно-материальных запасов на начало предыдущего периода, аудитор может не выражать мнение с оговоркой или не отказываться от выражения мнения в текущем периоде. Однако если модификация в отношении финансовой отчетности предыдущего периода все еще является уместной и существенной по отношению к финансовой отчетности текущего периода, то аудитор должен соответственно модифицировать аудиторский отчет (заключение) за текущий период.

На основе рассмотренного МСА 510 и МСА 710 «Сопоставимые значения» разработано ПСАД «Первичный аудит начальных и сравнительных показателей бухгалтерской отчетности», в котором определен порядок проведения первичного аудита с целью формирования мнения аудитора в отношении начальных и сравнительных показателей бухгалтерской отчетности и отражения этого мнения в аудиторском заключении о бухгалтерской отчетности экономического субъекта за отчетный период, подлежащий проверке.

Аудитор при проведении первичного аудита должен получить достаточный объем аудиторских доказательств, чтобы убедиться, что:

• начальные и сравнительные показатели проверяемой бухгалтерской отчетности не содержат существенных искажений, способных повлиять на достоверность проверяемой бухгалтерской отчетности;

• конечные и сравнительные показатели бухгалтерской отчетности предыдущего отчетного периода соответствующим образом перенесены в начало проверяемого отчетного периода;

• в случае проведенных корректировок начальных и сравнительных показателей бухгалтерской отчетности результаты корректировок соответствующим образом раскрыты в пояснениях к проверяемой бухгалтерской отчетности;

• учетная политика проверяемого экономического субъекта применяется на постоянной основе, а изменения в учетной политике, влияющие на начальные и сравнительные показатели бухгалтерской

отчетности, надлежащим образом оформлены и задокументированы в соответствии с установленным порядком.

Первичный аудит начальных и сравнительных показателей бухгалтерской отчетности должен быть спланирован и проведен таким образом, чтобы обеспечить выявление не всех имеющихся искажений указанных показателей, а только тех, которые имеют существенное значение.

Достаточность аудиторских доказательств, которые должен получить аудитор в отношении подтверждения достоверности начальных и сравнительных показателей бухгалтерской отчетности, зависит от следующих факторов, которые аудиторская организация обязана проанализировать:

• существенности начальных и сравнительных показателей в отношении проверяемой бухгалтерской отчетности;

• величины риска возможных искажений бухгалтерской отчетности в предыдущем отчетном периоде;

• учетной политики, применяемой экономическим субъектом;

• факта выдачи аудиторского заключения, отличного от безусловно положительного, в случае проведения аудита бухгалтерской отчетности экономического субъекта предыдущей аудиторской организацией.

Для выполнения требований, предъявляемых к проведению первичного аудита начальных и сравнительных показателей бухгалтерской отчетности, необходимо:

• ознакомиться с финансово-хозяйственной деятельностью экономического субъекта;

• провести анализ учетной политики экономического субъекта;

• ознакомиться с порядком составления бухгалтерской отчетности;

• убедиться в соответствии данных синтетического и аналитического учета;

• провести анализ системы внутреннего контроля;

• оценить работу отдела внутреннего аудита экономического субъекта (если такой отдел существует) и при возможности использовать результаты работы отдела внутреннего аудита;

• провести необходимые аналитические процедуры, например, сопоставить сальдо по счетам за различные периоды, оценить соотношения между различными статьями отчетности на начало проверяемого периода и (или) сопоставить их с данными предыдущих периодов;

• направить письменные запросы на подтверждение определенной информации руководству экономического субъекта и третьим лицам;

• организовать направление письменных запросов (от имени экономического субъекта) предыдущей аудиторской организации о предоставлении необходимой информации;

• ознакомиться с аудиторским заключением и письменной информацией руководству экономического субъекта по результатам проведения аудита, подготовленными предыдущей аудиторской организацией;

• в случае необходимости запросить у экономического субъекта первичные документы, относящиеся к предыдущему отчетному периоду;

• рассмотреть влияние на начальные и сравнительные показатели бухгалтерской отчетности корректировок, внесенных экономическим субъектом в соответствии с аудиторским заключением за предыдущий отчетный период.

В целом требования российского стандарта соответствуют требованиям названных международных стандартов. В особенности это касается таких требований к аудитору, как обязательная проверка достоверности начальных и сравнительных показателей бухгалтерской отчетности при проведении первичного аудита бухгалтерской отчетности экономического субъекта.

Результаты первичного аудита начальных и сравнительных показателей бухгалтерской отчетности влияют на форму аудиторского заключения.

Если в результате проведения аудиторских процедур аудиторская организация получила достаточный объем аудиторских доказательств в отношении того, что начальные и сравнительные показатели бухгалтерской отчетности достоверны и не содержат существенных искажений, и сформировала аналогичное мнение в отношении отчетного периода, то аудиторская организация должна выразить мнение о достоверности проверяемой отчетности в форме безусловно положительного аудиторского заключения.

Если же аудиторская организация установит, что отдельные начальные и сравнительные показатели бухгалтерской отчетности содержат искажения, которые оказывают существенное влияние на достоверность проверяемой отчетности, а бухгалтерская отчетность отчетного периода достоверна, то аудиторская организация должна выразить мнение о достоверности проверяемой отчетности в модифицированной форме аудиторского заключения.

Подытоживая сказанное, можно привести следующую классификацию действий аудитора при получении доказательств, касающихся начальных сальдо:

• если не получены доказательства относительно начальных сальдо, аудитор должен выразить условно положительное мнение или отказ от выражения мнения;

• если не получены доказательства относительно начальных сальдо, но аудитор уверен в значении конечных сальдо, и если это допустимо, то в отношении результатов деятельности нужно выразить мнение с оговоркой или отказ от выражения мнения, а в отношении финансового положения – безусловно положительное мнение;

• если начальные сальдо содержат искажения, существенно влияющие на финансовую отчетность текущего периода, то аудитор должен проинформировать об этом руководство субъекта и, получив его разрешение, проинформировать предшествующего аудитора. Если результаты искажений не отражены должным образом в учете и не раскрыты адекватно, аудитор должен выразить мнение с оговоркой или отрицательное мнение;

• если учетная политика текущего периода не применялась в отношении начальных сальдо, последствия изменений учетной политики не были учтены и раскрыты, то аудитор должен выразить мнение с оговоркой или отрицательное мнение;

• если аудиторское заключение по финансовой отчетности за предыдущий период модифицировано (отлично от безусловно-положительного или включает в себя пояснительный параграф), то аудитор должен рассмотреть влияние этого факта на финансовую отчетность текущего периода.

Страницы: ... 2627282930 ...| Оглавление