10.6. Учет экологических вопросов при аудите финансовой отчетности

10.6. Учет экологических вопросов при аудите финансовой отчетности

Целью ПМАП 1010 «Учет экологических вопросов при аудите финансовой отчетности» является оказание содействия аудиторам и распространение хорошей практики работы путем предоставления рекомендаций по применению МСА в случаях, когда экологические вопросы являются важными для финансовой отчетности субъекта.

Экологические вопросы становятся важными для все большего количества субъектов и при определенных обстоятельствах могут оказывать существенное влияние на финансовую отчетность. Такие вопросы все сильнее интересуют пользователей финансовой отчетности. Ответственность за признание, оценку и раскрытие информации по указанным вопросам лежит на руководстве.

С 70-х годов XX в. компании ряда стран Европы и Северной Америки начали привлекаться к юридической ответственности за нанесение ущерба окружающей среде, что сопровождалось для них дополнительными финансовыми потерями и обусловило необходимость оценки соответствия осуществляемой этими компаниями деятельности нормам законодательства об охране окружающей среды. Такая оценка по определенной аналогии с финансовым аудитом получила название экологического аудита. Экологический аудит распространяется

в промышленно развитых странах - Канаде, Великобритании, Нидерландах, США, Швеции.

Национальное агентство по охране окружающей среды США в 1984 г. разработало концепцию экологического аудирования для федеральных ведомств, в соответствии с которой агентства осуществляли экологический аудит Министерства энергетики США, Национального управления по аэронавтике и исследованию космического пространства (NASA). В США существенна роль экологического аудита как инструмента «более раннего» выявления экологического правонарушения.

Экологический аудит нашел применение в таких областях деятельности, как приобретение или передача недвижимости, решение проблемы отходов производства и потребления, обеспечение безопасности производимых продуктов, борьба с профессиональными заболеваниями, контроль загрязнения природных сред.

Экологическому аудиту в большей степени присущ аналитический характер. Он не дает ответа на вопрос, каким образом компания может усовершенствовать свою экологическую программу. Аудиторы лишь указывают на выявленные недостатки природоохранной деятельности, а принятие необходимых мер - обязанность управляющего компанией. Ответственность за признание, оценку и раскрытие информации по таким вопросам лежит на руководстве экономического субъекта.

В некоторых случаях экологические вопросы являются важными для субъекта и может существовать риск существенного искажения (в том числе несоответствующего раскрытия) фактов в финансовой отчетности в результате таких экологических вопросов. При таких обстоятельствах аудитор должен рассмотреть экологические вопросы при проведении аудита финансовой отчетности. Экологические вопросы могут быть комплексными и поэтому могут потребовать дополнительного рассмотрения со стороны аудитора.

Необходимость учета экологических вопросов при аудите финансовой отчетности зависит от суждения аудитора о том, повлекут ли экологические вопросы за собой риск существенного искажения финансовой отчетности. В некоторых случаях может быть сделан вывод об отсутствии необходимости в специальных аудиторских процедурах. В других случаях аудитор использует профессиональное суждение для определения характера, сроков и объема специальных процедур, которые он считает необходимыми для получения достаточных и уместных аудиторских доказательств того, что финансовая отчетность не содержит существенных искажений. Если аудитор не обладает профессиональной компетенцией для проведения специальных процедур, он имеет право обратиться за технической консультацией к таким специалистам, как юристы, инженеры или специалисты по экологии.

Тем не менее «...уровень профессиональной подготовки аудитора, его опыт и знание субъекта и отрасли могут помочь определить, что отдельные действия, привлекшие внимание аудитора, содержат признаки несоблюдения законов и нормативных актов. Определение того, какие действия являются или могут являться несоблюдением, обычно основывается на консультации опытного и квалифицированного юриста, однако окончательное решение может приниматься только судом» (п. 4 МСА 250).

В ПМАП 1010 приведены примеры экологических вопросов, влияющих на финансовую отчетность:

• введение экологических законов и положений может повлечь за собой обесценивание активов и, как следствие, необходимость снижения их балансовой стоимости;

• несоблюдение норм экологического законодательства, касающихся, например, удаления выбросов и отходов, или изменения в законодательстве, имеющие ретроактивную силу, могут потребовать начисления сумм для осуществления исправительных мер, выплаты компенсаций и оплаты юридических расходов;

• некоторые субъекты, например в добывающей промышленности (горнодобывающая или нефте- и газодобывающая отрасли), производители химикатов или компании по утилизации отходов могут понести экологические обязательства в качестве непосредственного побочного продукта своей основной деятельности;

• конструктивные обязательства, вытекающие из добровольных действий (например, субъект может обнаружить загрязнение почвы и, не имея юридических обязанностей, решит устранить загрязнение, заботясь о свой репутации и улучшении отношении с обществом);

• субъект может быть обязан раскрыть в примечаниях наличие условных обязательств, если расходы, относящиеся к экологическим вопросам, не могут быть достоверно оценены;

• в крайних случаях несоблюдение определенных экологических законов и положений может повлиять на продолжительность деятельности предприятия с точки зрения допущения о непрерывности деятельности и, следовательно, на раскрываемые сведения и основу для подготовки финансовой отчетности.

Согласно требованиям раздела «Руководство по применению МСА 310 Знание бизнеса» при проведении любых аудиторских проверок необходимо иметь знания о бизнесе клиента в объеме, достаточ

ном для выявления и понимания факторов, которые могут существенно влиять на финансовую отчетность, проверку или аудиторское заключение. При получении достаточного знания о бизнесе клиента аудитор рассматривает важные вопросы, влияющие на бизнес субъекта и на ту отрасль, в которой он работает, такие как экологические требования и проблемы.

Некоторые отрасли по своему характеру сопряжены с существенным экологическим риском. К ним относятся химическая, нефте- и газодобывающая, фармацевтическая, металлургическая, горнодобывающая отрасли и коммунальное хозяйство.

Любой субъект может быть подвержен существенному экологическому риску в том случае, если он:

• в большей степени зависит от экологических законов и нормативных актов;

• владеет участками, зараженными пред^1дущими владельцами (субститутивная ответственность), или обладает залоговым правом в отношении таких участков;

• осуществляет хозяйственную деятельность, которая может привести к заражению почв и подземных вод, наземных вод или воздуха, связана с использованием опасных веществ, связана с производством или обработкой опасных отходов, может иметь негативное воздействие на клиентов, сотрудников или людей, которые живут неподалеку от зданий компании.

В разделе «Руководство по применению МСА 400 Оценка рисков и система внутреннего контроля» представлены дополнительные рекомендации по применению определенных аспектов МСА 400, объясняется взаимосвязь между экологическими вопросами и моделью аудиторского риска. Здесь приведены примеры возможных экологических вопросов, рассматриваемых аудитором в связи с оценкой неотъемлемого риска, системой бухгалтерского учета и внутреннего контроля, контрольной средой и контрольными процедурами.

Аудитор использует профессиональное суждение для определения значимости факторов, относящихся к оценке неотъемлемого риска, при разработке общего плана аудита. При определенных обстоятельствах данные факторы могут включать в себя риск существенного искажения финансовой отчетности из-за экологических вопросов («экологический риск»). Следовательно, экологический риск может являться компонентом неотъемлемого риска. В качестве примеров экологического риска на уровне финансовой отчетности можно назвать:

• риск затрат в связи с соблюдением законодательства или требований договоров;

• риск несоблюдения экологических законов и нормативных

актов;

• возможное влияние конкретных экологических требований клиентов субъекта и их возможная реакция на экологическое поведение субъекта.

Ответственность за разработку и функционирование системы внутреннего контроля в целях упорядоченного и эффективного ведения дел, включая любые экологические аспекты, лежит на руководстве. На практике руководство использует разные способы контроля, касающегося экологических вопросов:

• субъекты с низким экологическим риском и небольшие предприятия обычно регулируют и контролируют свои экологические вопросы в рамках обычных систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля;

• некоторые субъекты, работающие в отраслях с высоким экологическим риском, могут разработать и внедрить отдельную подсистему внутреннего контроля для этой цели, которая соответствует действующим стандартам Систем управления окружающей средой

(СУО);

• другие субъекты разрабатывают и используют все свои системы контроля в интегрированной контрольной системе, охватывающей политику и процедуры по бухгалтерскому учету, экологическим и другим вопросам (например, качество, здоровье и безопасность).

Для аудитора неважно, как руководство фактически осуществляет контроль за экологическими вопросами. В частности, отсутствие СУО само по себе не значит, что аудитору следует сделать вывод, согласно которому контроль за экологическими аспектами деятельности является недостаточным.

Только тогда, когда, по мнению аудитора, экологические вопросы могут иметь существенное влияние на финансовую отчетность субъекта, аудитор должен получить представление о политике и существенных процедурах субъекта в отношении мониторинга и контроля за такими экологическими вопросами («средства экологического контроля» субъекта) для планирования аудита и разработки эффективного подхода к аудиту. В указанных случаях аудитор должен рассматривать только те средства экологического контроля (в пределах или за пределами систем бухгалтерского учета и внутреннего контроля), которые имеют отношение к аудиту финансовой отчетности.

Для того чтобы получить представление о контрольной среде, аудитору необходимо принимать во внимание следующие факторы, связанные с экологическими вопросами:

• функционирование совета директоров и его комитетов в связи со средствами экологического контроля субъекта;

• философия руководства и его стиль управления субъектом, а также подход руководства к экологическим вопросам, например, попытки улучшения экологической деятельности субъекта, добровольное издание отчетов по экологической деятельности, реакция руководства на мониторинг и требования соответствия, установленные регулирующими органами и правоохранительными ведомствами;

• организационная структура субъекта и методы определения полномочий и обязанностей по решению операционных экологических вопросов и выполнению требований органов регулирования;

• система контроля со стороны руководства, включая систему внутреннего аудита, проведение «экологического аудита», кадровую политику, процедуры и соответствующее разделение обязанностей.

С учетом соображений и условий аудитор может решить, что ему необходимо получить представление о средствах экологического контроля. Примерами средств экологического контроля являются политика и процедуры для:

• мониторинга соответствия экологической политике субъекта, равно как и законам и нормативным актам по экологии;

• поддержания соответствующей экологической информационной системы, которая может включать в себя учет, например, фактического объема выбросов и опасных отходов, экологические характеристики продуктов, жалобы заинтересованных сторон, результаты инспекций, проведенных соответствующими правоохранительными органами, наличие и последствия несчастных случаев и т.п.;

• сверки экологической информации и соответствующей финансовой информации, например, фактического количества отходов по отношению к затратам на их уничтожение;

• выявления потенциальных экологических вопросов и связанных с этим условных обязательств, которые влияют на субъект.

Если субъект создал средства экологического контроля, аудитор опрашивает лиц, ответственных за эти средства, о том, были ли выявлены какие-либо экологические вопросы, которые могут оказывать существенное влияние на финансовую отчетность.

Один из способов, который аудитор может использовать для получения представления о системе экологического контроля на предприятии, предполагает ознакомление с отчетом по экологической деятельности субъекта, если таковой имеется. В этом отчете обычно описывают экологическую политику и обязательства субъекта, а также основные средства экологического контроля.

13 Международные стандарты аудита

После получения представления о системе бухгалтерского учета и внутреннего контроля аудитор, возможно, должен будет рассмотреть влияние экологических вопросов на оценку риска системы контроля, которые могут быть необходимы для такой оценки.

В разделе «Руководство по применению МСА 250 Учет законов и нормативных актов при аудите финансовой отчетности» отмечено, что ответственность за обеспечение деятельности субъекта в соответствии с законами и нормативными актами несет его руководство.

Аудитор не должен и не может отвечать за предотвращение несоблюдения законов и нормативных актов по охране окружающей среды. Выявление возможных нарушений законов и нормативных актов по охране окружающей среды обычно выходит за рамки профессиональной компетенции аудитора. Тем не менее в соответствии с МСА аудит по экологии планируется и проводится с позиции профессионального скептицизма, кроме того, требуется признание того, что аудит может выявить события или условия, ставящие под сомнение соблюдение субъектом законов и нормативных актов по охране окружающей среды, в той мере, в какой это может привести к существенному искажению финансовой отчетности.

Для получения общего представления о значимых законах и нормативных актах по охране окружающей среды аудитор обычно:

• использует знание об отрасли и бизнесе клиента;

• проводит опросы руководства (в том числе ключевых специалистов по экологическим вопросам) о политике и процедурах субъекта по соблюдению экологических законов и нормативных актов;

• проводит опросы руководства по экологическим законам и нормативным актам, которые, как ожидается, будут оказывать значительное влияние на деятельность субъекта. Несоблюдение указанных требований может заставить этого субъекта прекратить свою деятельность или поставить под сомнение допущение о непрерывности деятельности по отношению к субъекту;

• обсуждает с руководством политику и процедуры, принятые для выявления, оценки и учета судебных тяжб, исков и начисленных штрафов.

В разделе «Процедуры проверки по существу» приведены рекомендации по процедурам проверки по существу, включая применение МСА 620 «Использование работы эксперта». В этом разделе говорится, что аудитор рассматривает оцененный уровень неотъемлемого риска и риска системы контроля при определении характера, сроков и объема процедур проверки по существу, необходимых для уменьшения риска необнаружения существенного искажения в финансовой отчетности

до приемлемого уровня, в том числе любого существенного искажения, обусловленного тем, что субъект не признал, не измерил или не раскрыл соответствующим образом последствия экологических вопросов. Процедуры проверки по существу включают в себя получение доказательств путем опроса как руководства, ответственного за финансовую отчетность, так и ключевых сотрудников, ответственных за экологические вопросы. Аудитор рассматривает необходимость сбора аудиторских доказательств, подтверждающих любые утверждения по экологическим вопросам и получаемых как в пределах, так и за пределами субъекта. В некоторых ситуациях аудитору может потребоваться рассмотреть вопрос об использовании работы экспертов по экологическим вопросам.

В связи с тем что большая часть аудиторских доказательств, доступных аудитору, имеет скорее убедительный, нежели исчерпывающий характер, аудитору необходимо использовать профессиональное суждение при определении адекватности (по отдельности или вместе) процедур проверки по существу. Использование профессионального суждения может быть еще более важным из-за трудностей, связанных с признанием и оценкой последствий экологических вопросов в финансовой отчетности. Например, часто между событием, повлекшим за собой экологический вред, и выявлением такового субъектом или органами регулирования проходит значительное время; оценочные значения могут не иметь сложившейся исторической практики или могут значительно варьировать из-за количества и характера допущений, на которых основываются эти значения; законы и иные нормативные акты по охране окружающей среды совершенствуются, и их толкование может быть сложным или неоднозначным. Для определения влияния законов и нормативных актов по охране окружающей среды на оценку ряда активов может потребоваться консультация специалиста; обязательства могут появиться не в результате юридических или договорных обязательств.

В ходе аудита при оценке неотъемлемого риска и риска системы контроля аудитор может обнаружить доказательство наличия риска того, что в финансовой отчетности есть существенное искажение из-за экологических вопросов. Приведем примеры таких обстоятельств:

• подготавливаемые экологами-специалистами, внутренними аудиторами или экологическими аудиторами отчеты, в которых указывается на существенные экологические проблемы;

• нарушения законов и нормативных актов по охране окружающей среды, упоминаемые в корреспонденции или отчетах органов регулирования;

• включение названия субъекта в официальный реестр или график по устранению загрязненности почвы (при существовании такого реестра);

• комментарии в прессе, касающиеся субъекта и его отношения к основным экологическим вопросам;

• комментарии по экологическим вопросам в письмах юристов;

• доказательства покупки товаров и услуг, которые связаны с экологическими вопросами и являются необычными с учетом характера бизнеса субъекта;

• увеличенные или необычные гонорары юристам и экологам-консультантам либо выплаты штрафов в результате нарушения экологических законов и нормативных актов.

В подобных обстоятельствах аудитор рассматривает необходимость переоценки неотъемлемого риска и риска системы контроля и соответствующего их влияния на риск необнаружения. Если нужно, аудитор может проконсультироваться с экспертом по экологии.

Ответственность за оценочные значения, включенные в финансовую отчетность, несет руководство. Руководство может получать технические консультации у юристов, инженеров или других экспертов по экологии для содействия в разработке оценочных значений и раскрытия сведений, связанных с экологическими вопросами. Такие эксперты могут быть вовлечены на разных стадиях процесса разработки оценочных значений и раскрытия сведений, включая содействие руководству:

• в выявлении ситуации, когда требуется признание обязательств и соответствующих оценок (например, инженер-эколог может провести предварительный контроль участка для установления наличия загрязнения, юрист может определить юридические обязательства субъекта по очистке участка);

• в сборе необходимой информации, на которой основывается оценка, и в предоставлении подробной информации, которую следует раскрыть в финансовой отчетности (например, эксперт по экологии может проверить участок для оказания содействия в определении характера и степени загрязнения, а также альтернативных методов очистки участка);

• в разработке плана восстановительных работ и в оценке финансовых последствий.

Аудитор, намеревающийся использовать результаты такой работы в процессе аудита, должен оценить соответствие работы, выполненной экспертами по экологии, целям аудита, а также компетентность и объективность экспертов в соответствии с МСА 620 «Использование работы эксперта». Аудитор может также привлечь другого эксперта для рассмотрения указанной работы, применить дополнительные процедуры или модифицировать аудиторское заключение.

Экология является довольно новой наукой, оценить профессиональную компетентность специалиста в этой сфере может быть сложнее, чем компетентность других экспертов, потому что в данном случае может отсутствовать сертификация, лицензирование или членство в соответствующей профессиональной организации. В такой ситуации аудитору придется уделить особое внимание опыту и репутации эксперта по экологии.

Своевременное и постоянное общение с экологом может помочь аудитору понять характер, масштаб, цель и ограничения отчета этого специалиста. Отчет может быть составлен только по одному аспекту деятельности субъекта. Аудитору также необходимо обсудить допущения, методы, процедуры и источники информации, использованные экспертом. Экологический аудит не обязательно эквивалентен аудиту отчета по экологической деятельности. Аудитор может рассмотреть возможность использования результатов экологического аудита в качестве соответствующих аудиторских доказательств. В таком случае аудитор должен решить, соответствует ли экологический аудит критерию оценки, включенному в МСА 610 «Рассмотрение работы внутреннего аудита» или в МСА 620 «Использование работы эксперта». К важным критериям, требующим распространения, относятся:

• влияние результатов экологического аудита на финансовую отчетность;

• компетентность и навыки команды экологического аудита и объективность аудиторов, особенно если они являются сотрудниками субъекта;

• масштаб экологического аудита, действия руководства в ответ на рекомендации, полученные в результате экологического аудита, и документальное подтверждение предпринятых руководством действий;

• должная профессиональная тщательность при проведении экологического аудита;

• соответствующее руководство, надзор и анализ результатов

аудита.

Если субъект имеет отдел внутреннего аудита, аудитор выясняет, занимаются ли внутренние аудиторы экологическими аспектами деятельности субъекта в рамках внутреннего аудита. В таком случае аудитор рассматривает целесообразность использования данной работы для целей аудита, применяя критерии МСА 610 «Рассмотрение работы внутреннего аудита».

В разделе «Заявления руководства» напоминается о том, что МСА 580 «Заявления руководства» требует от аудитора получения письменных заявлений от руководства по вопросам, существенным для финансовой отчетности, если иных достаточных и уместных аудиторских доказательств найти не удается. Большая часть доступных аудитору доказательств влияния экологических вопросов на финансовую отчетность будет носить скорее убедительный, нежели исчерпывающий характер. Следовательно, аудитор, возможно, захочет получить письменные заявления руководства о том, что:

• руководство не знает о каких-либо существенный обязательствах или условных событиях, возникших в результате экологических вопросов, в том числе незаконных действий;

• руководство не знает о каких-либо других экологических вопросах, которые могут иметь существенное влияние на финансовую отчетность;

• руководство знает о таких вопросах, и информация о них раскрыта в финансовой отчетности соответствующим образом.

Раздел «Заключение» обязывает аудитора при составлении мнения о финансовой отчетности анализировать, должным ли образом влияние экологических вопросов отражено и раскрыто в финансовой отчетности. Аудитор также просматривает любую другую информацию, которая должна прилагаться к финансовой отчетности, для выявления каких-либо существенных несоответствий, например, по экологическим вопросам.

Оценка руководством факторов неопределенности и степень раскрытия информации о таких факторах в финансовой отчетности являются ключевыми вопросами при определении влияния на аудиторское заключение. Аудитор может сделать вывод о существовании значительных неопределенностей или несоответствующем раскрытии информации в связи экологическими вопросами.

В некоторых обстоятельствах по суждению аудитора допущение о непрерывности деятельности предприятия может оказаться неуместным. В МСА 700 «Аудиторский отчет (заключение) по финансовой отчетности» и МСА 570 «Непрерывность деятельности предприятия» представлены подробные рекомендации для аудиторов на случай таких обстоятельств.

В разделе «Основы аудита государственного сектора» отмечено, что рекомендации, приведенные в данном Положении, равно применимы и к аудиторам государственного сектора при проведении ими аудита финансовой отчетности правительственных организаций и других субъектов государственного сектора. На характер и масштаб аудита государственного сектора могут оказывать влияние законодательство, положения, постановления и министерские директивы, которыми устанавливаются дополнительные аудиторские и (или) отчетные обязанности в связи с экологическими вопросами. Аудиторы предприятий государственного сектора в некоторых странах могут быть обязаны сообщить о случаях несоблюдения законодательства по охране окружающей среды, выявленных в ходе аудита финансовой отчетности, вне зависимости от того, оказали ли такие случаи существенное влияние на финансовую отчетность субъекта.

При проведении аудита финансовой отчетности некоторых ведомств, в чьи обязанности входит мониторинг соблюдения законов и нормативных актов по вопросам охраны окружающей среды, аудитору также может быть необходимо проанализировать, к примеру, средства контроля, касающиеся наложения соответствующих сборов и штрафов и взимания таковых. В случае неразрешенных вопросов может также потребоваться проанализировать признание, измерение и раскрытие информации применительно к каким-либо обязательствам или условным обязательствам.

В приложении 1 к ПМАП 1010 рассматриваются примерные вопросы, способствующие получению знания о бизнесе клиента с экологической точки зрения:

o знание бизнеса клиента:

o работает ли субъект в отрасли, подверженной значительному экологическому риску, который может негативно повлиять на финансовую отчетность субъекта,

o какие экологические проблемы существуют в отрасли субъекта в целом,

o какие законы и нормативные акты по охране окружающей среды применимы к субъекту,

o использует ли субъект какие-либо вещества в продукции или процессе производства, от которых необходимо постепенно отказываться согласно требованиям законодательства либо добровольному решению, принятому в отрасли клиента,

o контролируют ли правоохранительные органы соблюдение субъектом требований экологических законов, нормативных актов и лицензий,

o осуществляли ли правоохранительные органы какие-либо действия или выпускали ли они какие-либо отчеты, которые могут иметь существенное влияние на субъекта и его финансовую отчетность,

o запланированы ли какие-либо меры по предотвращению, устранению или исправлению вреда, нанесенного окружающей среде, либо по консервации восполнимых и невосполнимых ресурсов,

o имели ли ранее место штрафы или судебные дела, возбужденные против субъекта либо его директоров в связи с экологическими вопросами,

o если да, то что являлось причиной таких действий,

o рассматриваются ли какие-либо судебные дела, касающиеся соблюдения экологических законов и нормативных актов,

o покрывает ли страховка экологические риски; • контрольная среда и процедуры контроля:

o каковы идеология и оперативный стиль руководства по отношению к экологическому контролю в общем,

o предусмотрено ли структурой деятельности субъекта распределение обязанностей по экологическому контролю между отдельными лицами,

o есть ли у субъекта экологическая информационная система, основанная на требованиях органов регулирования или собственной оценке экологических рисков, например, о фактическом количестве выбросов опасных отходов,

o есть ли у субъекта СУО,

o если да, то была ли СУО сертифицирована независимым сертифицирующим органом,

o опубликовал ли (добровольно) субъект отчет по экологической деятельности,

o если да, то был ли отчет проверен независимой третьей стороной,

o действуют ли процедуры контроля для выявления и оценки экологического риска, для мониторинга соблюдения законов и нормативных актов по охране окружающей среды и для мониторинга возможных изменений в экологическом законодательстве, которые могут повлиять на субъекта,

o есть ли у субъекта процедуры контроля для работы с жалобами сотрудников или третьих лиц по экологическим вопросам, включая проблемы со здоровьем,

o есть ли у субъекта процедуры контроля по работе с опасными отходами и их захоронению в соответствии с юридическими требованиями,

o есть ли процедуры контроля по выявлению и оценке экологических опасностей, связанных с продуктами и услугами субъекта, и соответствующая система передачи клиентам информации о требуемых профилактических мерах по мере необходимости,

o знает ли руководство о существовании и возможном влиянии на финансовую отчетность: а) какого-либо риска возникновения обязательства в результате загрязнения земли, грунтовых вод или водоемов; б) какого-либо риска возникновения обязательства в результате загрязнения воздуха; в) неразрешенных жалоб сотрудников или третьих лиц по экологическим вопросам?

В приложении 2 к ПМАП 1010 приведены примеры процедур проверки по существу для выявления существенных искажений, связанных с экологическими вопросами:

• общий обзор документации (рассмотреть протоколы заседаний совета директоров, аудиторских комитетов и др., проанализировать опубликованную информацию об отрасли и т.д.);

• использование работы других лиц (оценить результаты работы эксперта по экологии, внутреннего аудитора, если они рассматривали определенные экологические аспекты деятельности субъекта; если был проведен «экологический аудит» и его результаты могут считаться аудиторским доказательством для целей аудита финансовой отчетности, следует рассмотреть влияние результатов «экологического аудита» на финансовую отчетность, оценить профессиональную компетентность и объективность «экологического аудитора», получить достаточные и уместные доказательства того, что объем «экологического аудита» является адекватным для целей аудита финансовой отчетности, оценить уместность использования результатов работы «экологического аудитора» в качестве аудиторского доказательства);

• страхование (узнать о существующем (и ранее действовавшем) страховом покрытии экологического риска и обсудить этот вопрос с руководством);

• заявления руководства (получить письменные заявления от руководства о том, что оно рассмотрело влияние экологических вопросов на финансовую отчетность и не знает о существовании каких-либо существенный обязательств или условных событий, которые вытекают из неправомерных действий и вопросов, способных повлечь за собой существенное обесценение активов); если руководство знает о таких вопросах, то должно быть получено заявление о том, что руководство сообщило аудитору все относящиеся к этому факты;

• дочерние компании (опросить аудиторов дочерних компаний по поводу соблюдений ими соответствующих местных законов и нормативных актов по охране окружающей среды и их возможного влияния на финансовую отчетность дочерних компаний);

• активы (покупка земли, производственных мощностей машин, долгосрочные инвестиции, обесценение активов, возмещение убытков по искам);

• обязательства, резервы и условные события (полнота обязательств, резервов и условных событий, оценочные значения, обзор документации);

• раскрытие информации (рассмотреть адекватность раскрытия информации о влиянии экологических вопросов на финансовую отчетность).

В России отсутствуют общепризнанные понятия и определения в области экологического аудита. Например, в качестве объектов экологического аудита называют предприятия, организации, учреждения, сооружения, территории, виды промышленно-хозяйственной деятельности, виды природопользования, проектную документацию.

Согласно мнению профессора кафедры международного и экологического права Международного независимого эколого-политологического университета Г.П. Серова, под целью экологического аудита следует понимать засвидетельствование достоверности:

• оценки организацией состояния окружающей среды в пределах своего возможного негативного воздействия;

• оценки состояния защищенности организации от негативного воздействия загрязненных природных объектов и от угроз нехватки природных ресурсов (сырья, материалов).

В России рынок услуг по экологическому аудиту формируется стихийно и без должного правового регулирования и нормативно-методического обеспечения со стороны органов власти; отсутствуют не только правовая база экологического аудита, но и достаточно проработанные его научно-методологические основы и общепризнанный понятийно-терминологический аппарат; аудит ограничен вопросами бухгалтерского учета и налогообложения.

Принципиально новым подходом к раскрытию сущности экологического аудита является комплексный подход, базирующийся на оценке соответствия деятельности аудируемой организации нормам, правилам, требованиям обеспечения, как техногенной безопасности окружающей среды, так и экологической безопасности организации. Экологический аудит рассматривается как инструмент засвидетельствования (проверки) соответствия деятельности организации требованиям не только природоохранного законодательства, но и о безопасности и защите населения и территорий от чрезвычайных ситуаций природного и техногенного характера.